Данный метод основывается на применении оффшора в традиционном понимании и заключается в переносе объекта налогообложения (отдельных операций, деятельности в целом, имущества и т.д.) на территорию, имеющую более льготный режим налогообложения.
Юридической базой для функционирования территориальных оффшорных механизмов является принятый законодательством Российской Федерации принцип территориальной налоговой резидентности (ограниченность действия налогового законодательства определенной территорией — территорией Российской Федерации, территорией субъекта федерации, территорией, подведомственной местному органу власти).
В соответствии с действующим налоговым законодательством иностранные субъекты предпринимательской деятельности, не осуществляющие предпринимательской деятельности или не имеющие имущества на территории Российской Федерации, не являются плательщиками российских налогов.
Так, например:
— в соответствии со ст. 246 Налогового кодекса РФ основной группой налогоплательщиков по налогу на прибыль среди иностранных организаций являются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства;
— в соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения по НДС является реализация на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг, товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, передача на территории РФ товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления и выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
— в соответствии со ст. 373 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на имущество являются иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.
Таким образом, основным требованием к зарубежным оффшорным компаниям является факт их регистрации вне территории РФ и отсутствие деятельности на территории РФ.
Действующее российское законодательство и законодательства большинства иностранных государств не запрещает гражданам РФ учреждать на территории иностранных государств юридические лица, осуществлять на территории иностранного государства предпринимательскую деятельность, обладать правом собственности на имущество, находящееся на территории иностранного государства.
Теоретически любой гражданин РФ вправе учредить на территории иностранного государства, предоставляющего максимальные налоговые льготы, юридическое лицо, из сделок с российскими партнерами получить необлагаемую налогами прибыль и, практически не уплачивая налогов, распорядиться ею. Причем современные информационные технологии позволяют осуществлять управление компанией, ее банковскими счетами, не выходя из офиса, находящегося, например, в Москве.
Практически же такая деятельность российского предпринимателя была существенно ограничена законодательством о валютном регулировании и валютном контроле необходимостью получения разрешения.
При этом необходимо отметить, что, начиная с 18 июня 2004 года Закон РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» от 9 октября 1992 г. утратил силу в связи с вступлением в действие Федерального закона от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».
Новый закон существенно расширяет права субъектов по осуществлению валютных операций. В соответствии с п. 7 ст. 7 и п. 2 ст. 3 Закона «О валютном регулировании и валютном контроле» резиденты вправе приобретать у нерезидентов доли, вклады, паи в имуществе (уставном складочном капитале, паевом фонде кооператива), вносить вклады по договорам простого товарищества с нерезидентами, приобретать акции предприятий нерезидентов.
Таким образом, на сегодняшний день валютное законодательство не содержит запрета на создание или покупку физическим или юридическим лицом — резидентом фирмы в иностранном государстве.
Однако предприятия регистрирующие фирмы в оффшорах для минимизации налоговых платежей навряд ли начнут это делать открыто, во избежание применения к ним критерия «недобросовестности». Поскольку сделка российского предприятия с предприятием-нерезидентом, зарегистрированным в оффшоре 100% акций которого принадлежат российскому предприятию, однозначно вызовет интерес со стороны налоговых органов.
Постановлением Правительства РФ от 11.04.2005 года N 204, установлено требование о резервировании 25% суммы осуществляемой валютной операции на срок 15 календарных дней для следующих операций:
— при осуществлении расчетов и переводов при приобретении резидентами у нерезидентов долей, вкладов, паев в имуществе (уставном или складочном капитале, паевом фонде кооператива) юридических лиц;
— при внесении резидентами вкладов по договорам простого товарищества с нерезидентами.
В том случае если российское предприятие приобретает акции иностранного предприятия за иностранную валюту то в соответствии с п. 1.5 Указания ЦБР от 29.06.2004 года N 1465-У, предприятие должно выполнить требование о резервировании в размере 50 процентов суммы списываемых денежных средств на срок 15 календарных дней.
Если акции приобретаются за рубли, то резервирования не требуется.
Необходимо отметить, что новый закон о валютном регулировании и валютном контроле отменил целевую покупку иностранной валюты. Если раньше юридические лица имели право приобретать валюту только для осуществления платежей по контрактам, то теперь юридические лица — резиденты в соответствии со ст. 14 Федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле» вправе без ограничений приобретать валюту, размещать ее на расчетных, депозитных счетах причем как в российских так и зарубежных банках.
Новая редакция федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле» предоставляет резидентам — физическим лицам право открывать счета в иностранных банках. Аналогичное право открывать счета за границей с 19 июня 2005 года получили и юридические лица. До этого времени для открытия счета за границей юридическим лицам необходимо руководствоваться старым порядком, утвержденным Положением ЦБР от 28 апреля 2004 г. N 256-П «О временном порядке выдачи банком России юридическим лицам — резидентам, не являющимся кредитными организациями и валютными биржами, разрешений на открытие и использование счетов в банках за пределами территории РФ».
В соответствии с Указанием ЦБР от 30.03.2004 года N 1411-У, и Указанием ЦБР от 04.05.2005 года N 1574-У, резиденты (физические лица, индивидуальные предприниматели, юридические лица), за исключением кредитных организаций и валютных бирж, открывают счета в банках расположенных на территориях иностранных государств после предварительной регистрации счета в налоговых органах в порядке устанавливаемом Правительством РФ в следующих случаях:
— при открытии счета в рублях и в иностранной валюте в государствах не являющихся членами ОЭСР и ФАТФ;
— при открытии счета в рублях в государствах являющихся членами ОЭСР и ФАТФ.
В остальных случаях предварительной регистрации счета не требуется и счета открываются без ограничений.
В состав ОЭСР входят США, Япония, Канада, Швейцария, Турция, Словакия, Чехия, Австралия, Мексика, Новая Зеландия, Южная Корея, Польша, Венгрия, Исландия, Норвегия. И все стране ЕС. Участниками FATF, поимо перечисленных государств, являются также Аргентина, Бразилия, Гонконг и Сингапур.
Правила предварительной регистрации счетов утверждены Постановлением Правительства РФ от 17.10.2005 года N 623 «Об утверждении правил осуществления предварительной регистрации счета (вклада) открываемого в банке за пределами территории РФ».
Предварительная регистрация заключается в том, что резидент, который желает открыть счет в зарубежном банке должен обратиться в налоговый орган по месту своего учета за предварительной регистрацией до открытия счета.
В качестве одного из оснований для отказа в регистрации предусмотрена ситуация, когда счет уже открыт на момент обращения за регистрацией. То есть легализовать счета ранее открытые за границей с нарушением не получиться.
Организации имеют право использовать заграничные счета для любых валютных операций, кроме расчетов с резидентами, а граждане — для любых валютных операций, кроме оплаты товаров (работ, услуг), реализованных им на территории России.
В течение месяца после открытия или закрытия счета в зарубежном банке об этом нужно будет известить налоговую инспекцию. Кроме того, организациям придется отчитываться перед налоговыми органами о движении средств по заграничным счетам, а гражданам — об остатках валюты по состоянию на 1 января каждого года.
В настоящий момент разработан Порядок представления отчетности только юридическими лицами резидентами по счетам в зарубежных банках, который утвержден Постановлением Правительство РФ от 28.12.2005 года N 819, для физических лиц такого документа пока нет.
При осуществлении операций по счетам в зарубежных банках необходимо обратить внимание на еще одно ограничение установленное для данных операций.
Указанием ЦБР от 06.05.2005 года N 1577-У установлено требование о резервировании при осуществлении резидентами (индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами, в том числе валютными биржами) за исключением кредитных организаций переводов средств на свои счета (во вклады) отрытые в банках за пределами территории РФ со своих счетов (с вкладов) в уполномоченных банках в размере 25% суммы осуществляемой валютной операции на срок 15 календарных дней до дня осуществления валютной операции.
Таким образом, прежде чем перечислить деньги из РФ на заграничный счет, 25% от суммы перечисления необходимо зарезервировать на 15 дней и только после этого можно будет осуществить перевод.
Однако разрешение юридическим и физическим лицам открывать счета за границей не означает, что экспортная валютная выручка теперь может не зачисляться на счета в российских банках. Для того чтобы предотвратить оседание всех денег на заграничных счетах существует требование о репатриации валютной выручки.
В соответствии со ст. 19 Федерального закона «О валютном регулировании и валютном контроле»:
1. При осуществлении внешнеторговой деятельности резиденты, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, обязаны в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами), обеспечить:
1) получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них;
2) возврат в Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за неввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (неполученные на таможенной территории Российской Федерации) товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, непереданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.
В письме Минэкономразвития от 27.12.2005 года N 01-06/46464 «О направлении методических рекомендаций по квалификации нарушений валютного законодательства», дано разъяснение о том, что:
«Пунктом 2 статьи 19 Закона установлен исчерпывающий перечень случаев, в которых резиденты вправе не зачислять на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранную валюту или валюту Российской Федерации.
В Законе отсутствует разрешение не зачислять денежные средства, причитающиеся за переданные нерезиденту товары, в связи с уплатой демереджа, неустоек (штрафов, пеней), переуступкой требования, проведением зачета встречных требований, за исключением зачета встречных требований:
— по обязательствам между осуществляющими рыбный промысел за пределами таможенной территории Российской Федерации резидентами и нерезидентами, оказывающими за пределами таможенной территории Российской Федерации услуги указанным резидентам по заключенным с ними агентским договорам (соглашениям);
— между транспортными организациями — резидентами и нерезидентами, оказывающими за пределами таможенной территории Российской Федерации услуги указанным резидентам по заключенным с ними агентским договорам (соглашениям);
— по обязательствам, вытекающим из договоров перестрахования или договоров по оказанию услуг, связанных с заключением и исполнением договоров перестрахования, между нерезидентом и резидентом, являющимися страховыми организациями или страховыми брокерами.
В случае, если условиями внешнеторгового договора (контракта) предусмотрено, что продавцу-резиденту причитаются денежные средства за переданный нерезиденту товар за вычетом банковских расходов и комиссий, то незачисление на счет данного резидента предусмотренных внешнеторговым договором (контрактом) сумм комиссионного вознаграждения и банковских расходов в иностранной валюте или валюте Российской Федерации не будет являться нарушением валютного законодательства Российской Федерации. Например, при наличии соответствующего условия во внешнеторговом договоре (контракте) может быть признано обоснованным неполучение денежных средств, являющихся комиссией иностранных банков за проведение банковских операций по переводу денежных средств».
Таким образом, вопросы оптимизации налогообложения путем использования иностранных оффшорных компаний не теряют своей актуальности.
В качестве иллюстрирующего примера можно привести следующую схему работы иностранной оффшорной компании.
Допустим, гражданину РФ удалось учредить оффшорную компанию на Каймановых островах.
Для справки: Каймановые острова входят в состав Карибского бассейна, формально являются доминионом Великобритании, правительство стабильно, налогообложение отсутствует почти полностью — нет налога на прибыль, подоходного налога, налога на имущество, налогов на дарение и т.д.; основной принцип организации оффшорного бизнеса — строгая охрана коммерческих тайн (в том числе и тайны об учредителях).
Формально компанией руководит житель Каймановых островов (по совместительству являющийся руководителем еще сотни аналогичных компаний), в его компетенцию входят вопросы учета, отчетности и уплаты единого ежегодного взноса. Фактически управление компанией (заключение сделок, контроль за банковскими счетами) осуществляется из России.
Оффшорная компания имеет тесные и доверительные отношения с российским предприятием, специализирующимся в сфере импорта-экспорта товаров (сырья).
Часть прибыли от импортно-экспортных операций российского предприятия аккумулируется на счетах оффшорной компании. Способов перевода прибыли в оффшорные компании достаточно много.
Допустим, между рассматриваемым российским предприятием и оффшорной компанией заключается договор поручения на приобретение на территории иностранного государства импортных товаров. Размер вознаграждения поверенного составляет львиную долю планируемой российским предприятием прибыли. Фактически поиск партнеров осуществляется самим российским предприятием. Вознаграждение поверенного сформирует чистую необлагаемую прибыль оффшорной компании. Аналогично можно выводить из-под налогообложения и прибыль от экспортных операций. Затраты российского предприятия по уплате вознаграждения поверенному будут отнесены либо на увеличение стоимости импортных товаров, либо в состав затрат, связанных с реализацией экспортируемого сырья. Можно переводить часть средств российского предприятия в оффшорную компанию путем заключения договора на оказание информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением или реализацией товаров (при обязательном соблюдении всех условий, необходимых для отнесения данных затрат на себестоимость продукции (работ, услуг)).
Аккумулированная прибыль может быть предоставлена российскому предприятию во временное пользование в качестве займов в иностранной валюте. Это неплохой способ пополнения оборотных средств российского предприятия. Также наличие твердой валюты в иностранных банках является гарантом стабильности бизнеса в условиях существующей экономической и политической ситуации в России.
Аккумулированные средства могут быть просто израсходованы в интересах учредителей оффшорной компании и российского предприятия (оплата медицинских услуг, приобретение недвижимости и т.д.). В данном случае возможна налоговая экономия и на суммах подоходного налога (в зависимости от режима налогообложения страны, в которой возникнет доход).
Необходимо отметить, что данная схема применима только при оптимизации налогообложения предприятия, осуществляющего внешнеэкономическую деятельность. Предприятию, ориентированному исключительно на российских партнеров, будет невозможно доказать связь затрат по уплате вознаграждений иностранной компании и основной деятельность предприятия и, как следствие, у предприятия отсутствует возможность отнести указанные расходы на себестоимость продукции (работ, услуг). Осуществлять такие платежи за счет чистой прибыли бессмысленно в плане оптимизации налогообложения.
Таким образом, при учреждении иностранной оффшорной компании необходимо четко уяснить цель налоговой оптимизации и возможные пути ее достижения. При этом необходимо учитывать, что минимизация налогообложения посредством иностранного оффшора — это «высший пилотаж» налоговой оптимизации. Применение этого метода требует привлечения высококлассных специалистов по международному праву, может повлечь значительные расходы (например, стоимость услуг в сфере дистанционного управления компанией весьма высока). Имеется определенный риск, вызванный незнанием руководителем особенностей иностранного законодательства (например, при покупке готовой оффшорной компании не исключена возможность столкнуться с мошенниками, которые получат доступ к банковским счетам компании).
Руководитель экспертного совета президента РФ Аркадий Дворкович в интервью радио «Эхо Москвы» рассказал, как можно оптимизировать налоги, а как лучше не пробовать. По его словам, «можно инвестировать напрямую, можно взять кредит, можно взять в лизинг оборудование, но все это будет способами инвестирования с разными последствиями для налогообложения, потому что так постановил законодатель». Если же компания действует через оффшор только потому, что это выгодно, при этом, не инвестируя и не ведя никакой реальной деятельности, «это действительно уход от налогов».
